¿Puede gravar el Impuesto a las Actividades Económicas (ISAE) las ventas de exportación? (II)

Eduardo-Lara

Eduardo Lara Salazar.- Dando continuación a la entrega anterior corresponden otros elementos del planteamiento para brindar la respuesta a la pregunta.

Dentro del elenco competencial asignado al Poder Nacional por la Constitución de la República Bolivariana (CRBV, 1999) se encuentran la creación, organización, recaudación, administración, control sobre los gravámenes a la exportación de bienes y servicios, así como el régimen del comercio exterior y aduanero.

El Decreto con rango, valor y fuerza de Ley Orgánica de Aduanas (2020) señala a quién le concierne el ejercicio de la potestad aduanera, así como todos los aspectos de la administración aduanera, bien sea desde la óptica como actividades de orden administrativo al igual que el conjunto de organismos que las ejecutan.  

De allí que el Texto Fundamental establezca como limitaciones al ejercicio de la potestad tributaria de los municipios, las siguientes:

“1.- No podrán crear aduanas ni impuestos de importación, de exportación o de tránsito sobre bienes nacionales o extranjeros, o sobre las demás materias rentísticas de la competencia nacional.

2.- Gravar bienes de consumo antes de que entren en circulación dentro de su territorio.

3.- Prohibir el consumo de bienes producidos fuera de su territorio, ni gravarlos en forma diferente a los producidos en él.” (Negrillas mías)

Surgen en virtud que la Administración Aduanera tiene a su cargo intervenir, facilitar y controlar la entrada, permanencia y salida del territorio nacional de mercancías objeto del tráfico internacional, los medios de transporte que las conduzcan y otros elementos que le rodean para la determinación y aplicación del régimen jurídico relacionados. 

Por otro lado, los impuestos al consumo – como al tabaco o alcohol, por ejemplo – son de la competencia nacional, lo cual se evidencia en sus respectivas leyes de regulación,  al mencionar aspectos tales como: fabricación, exportación, importación, entre otros.

La competencia municipal en los ramos rentísticos como el alcohol – por ejemplo – está bien delineadas y se refieren a otros aspectos, quedando perfectamente diferenciadas para que no haya intromisión de uno y otro ámbito.

En palabras de Manuel Antonio González Carrizales en su libro “Compendio de las legislaciones financiera y aduanera venezolanas”, Marga Editores, Caracas; para que pueda considerarse la actividad impositiva aduanera su origen o causación se origina por el paso legítimo de la mercancía a través del territorio aduanero, con destino a éste o fuera de él. Son distintos el contrabando o la falsificación que constituyen ilícitos, aunque implique la noción de entrada o salida de aquél.

Para el caso que nos ocupa será la salida del territorio aduanero de Venezuela hacia otro distinto. Supone para el mencionado autor:

  • Paso de mercancías y no de personas, ya que lo referido con los movimientos migratorios de las personas se rige por otro ordenamiento, el cual también es de la competencia nacional.
  • A través de las dependencias establecidas para ello: aduanas.
  • Desde o para otros territorios aduaneros.
  • A título definitivo.    

La legislación venezolana ha previsto como Administración Aduanera al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), regido – desde la visión de organización – por el Decreto con rango, valor y fuerza de Ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT, 2015), ya que existen otras disposiciones normativas.    

Autores como Hayle Rivas Caripe o Marcos Osorio han dedicado su trayectoria profesional a la materia aduanera; del primero se pueden mencionar “Legislación Aduanera” y el “Diccionario de Aduanas y Comercio Exterior”, ambos por la Editorial Volumen, Caracas; del segundo “Las Mercancías” Aforo Editorial, Caracas, Venezuela, 2008.

Al igual que el principio de legalidad administrativa o el de reserva legal tributaria, con los cuales se explica lo que es dable a cada órgano o ente público para la ejecución de las competencias previstas para ellos en función de los fines del Estado, resulta pertinente hacer unas consideraciones para delimitar.

Esto conduce a la discusión sobre la potestad reguladora y la tributaria.

La polémica surge porque se partió de la base que cuando una actividad económica poseía regulación legal (régimen) por parte del Poder Nacional o, más específicamente, se reservaba a éste, los niveles estadal y municipal nada tenían que buscar en lo tributario, quedando vedado cualquier esfuerzo o iniciativa del ejercicio de sus competencias, porque se entendió que también gozaba de una exclusividad en favor de aquél.

Ejemplos bajo esta situación se veían en telecomunicaciones, alcoholes, tabaco, entre otros.

También se reseña que el criterio no era reiterado ni pacífico.

Bien lo aclara la (CRBV, 1999) cuando estatuye que:

“…La potestad tributaria que corresponde a los Municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras que esta Constitución o las leyes atribuyan al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades”

 La jurisprudencia ha enmarcado de innumerables ocasiones cuándo se produce una indebida intromisión en las competencias de otro poder público, lo que se sanciona con nulidad; ejemplos como el de un municipio que crea un impuesto al consumo de alcohol o que se exija el cobro con cargo al ISAE algo que grave las ganancias o rentas del contribuyente en forma directa, se han estudiado en la jurisprudencia desde antaño.

Una sentencia de la Sala Constitucional del Máximo Tribunal de fecha 04 de marzo de 2004, que resolvió un Recurso de Interpretación intentado por el Alcalde del Municipio Simón Bolívar del Estado Zulia, donde se tocó lo atinente con la potestad reguladora y su contraste con la tributaria. Dicho fallo es emblemático porque resulta esclarecedor; a continuación de éste se transcribe:

“… En el artículo 156 del Texto Fundamental donde figura la lista de competencias del Poder Nacional, las mismas que para el Alcalde del Municipio Simón Bolívar del Estado Zulia son meramente ´reguladoras´ – salvo el numeral 12 – lo que implicaría que no incluyen una reserva de poder tributario, mientras que para las cuatro empresas de hidrocarburos que han presentado el segundo de los recursos  implican efectivamente esa pérdida, entendiendo que el poder de regulación abarca el de imposición exclusiva…”

 “…De todos esos numerales es predicable el mismo aserto: no deben confundirse potestades de regulación con las de tributación.   

 “…Es más: la Sala manifiesta la misma extrañeza que el Alcalde del Municipio Simón Bolívar del Estado Zulia, pues no encuentra la razón para negar la tributación en algunas materias reguladas por el Poder Nacional y no en otras…”  (Negrillas mías)

 Un ejemplo citado en ella son la banca y seguros, pues son dos sectores regulados y controlados totalmente por el Poder Nacional y – la doctrina, legislación ni jurisprudencia – no disputan la competencia ni el ejercicio de ella por parte del Municipio para exigir los tributos locales.

Hay que recordar – brevemente – los tipos de competencias municipales, según la (LOPPM, 2010): propias, concurrentes, descentralizadas y delegadas.

Lo importante de esto es que en la categoría de las concurrentes están situadas muchas de las previstas por la norma constitucional a que alude la sentencia, como el transporte terrestre. 

La profesora Adriana Vigilanza García en su libro “La Federación Descentralizada: Mitos y realidades en el reparto de los tributos y otros ingresos entre los entes políticos territoriales en Venezuela”, Los Ángeles Editores, Maracaibo, Estado Zulia, Venezuela,  2010; reseña el caso desde una perspectiva práctica.

Si se observan bien los lineamientos generales de la (LOPPM, 2010) sobre el hecho imponible del ISAE no se deja entrever – en ningún momento – que se grave una actividad específica, por lo que se reproduce lo expresado por Edgar Moya Millán (Ob. Cit.).   

La profesora Betty Andrade Rodríguez en su ponencia durante las XXXIV Jornadas J.M. Domínguez Escovar, Barquisimeto, Estado Lara, 2009; sobre este punto señaló – citando decisión del Tribunal Supremo de Justicia –  que se han generado de la disposición constitucional que fija las limitantes para Estados y Municipios (CRBV, Artículo 183), dos interpretaciones acerca del gravamen de las operaciones realizadas por una empresa cuyo producto se destina a la exportación:

“…a) Es legítimo exigir el pago del Impuesto sobre Actividades Económicas sobre las ventas de exportación: Este impuesto grava el ejercicio de actividades económicas, con independencia del destino de los bienes. En consecuencia, este impuesto no es un tributo a la exportación, pues no grava la salida de bienes del país.

b) El artículo 183.1 de la Constitución prohíbe exigir el pago de tributos municipales sobre las ventas destinadas a la exportación: Corresponde al Poder Nacional la definición de las políticas de exportación. El impuesto aumenta la estructura de costos de los exportadores, produciendo resultados no deseados por el Poder Nacional. De allí que solo el Poder Nacional puede determinar cuáles tributos recaen sobre esa actividad, justificándose que no pueden recaer impuestos municipales sobre ella…”            

 La jurisprudencia del Máximo Tribunal en Sala Político Administrativa, la cual tiene a su cargo conocer en alzada de los procesos contenciosos tributarios, en fecha 07 de mayo de 2008, caso: “Pfizer de Venezuela”; estableció que el ISAE no es un tributo dirigido expresamente a gravar las ventas de exportación.

La Ley Orgánica del Poder Público Municipal del 2006, vigente para la época – se circunscribe a gravar “…cualquier actividad lucrativa de carácter independiente, aun cuando dicha actividad se realice sin la previa obtención de licencia sin menoscabo de las sanciones que por esa razón sean aplicables…” 

Ello se mantiene en la vigente (2010).

Como ha apuntado la doctrina, el ISAE no se trata de un impuesto a las ventas o al consumo, como tampoco al capital, pero el hecho que grava los ingresos brutos productos de las ventas no significa que invada competencias del nivel nacional, específicamente con los impuestos sobre la renta, impuesto al valor agregado o aduanas. Sin embargo, la ordenanza que lo regule debe ser cuidadosa para no invadir aspectos propios de estos.

A la fecha se está adelantando un plan de armonización tributaria lo que pasa – sin duda – por la modificación de ordenanzas en este Impuesto, dada su naturaleza, ya que el Código Orgánico Tributario (COT, 2020) ordena que no se podrá utilizar la Unidad Tributaria (UT) por parte de entidades que no sean las previstas en él, dejando un período para su reajuste; uno de los índices considerados es con la criptomoneda Petro creada por el Gobierno Nacional.  

En otra oportunidad se tocarán tópicos relacionados con el tema.

No lo olvide, el país se construye desde sus municipios.

@Edularalaw

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